Κοστολόγηση - Κέντρα κόστους

Λογαριασμός 92 «Κέντρα (Θέσεις) κόστους»(Γνωμ. 270/2273/1996)

Α. Περιεχόμενο και ορολογία
1. Στους υπολογαριασμούς του 92 προσδιορίζεται και παρακολουθείται το λειτουργικό κόστος της οικονομικής μονάδας. Στους λογαριασμούς αυτούς καταχωρούνται τα κάθε κατηγορίας και είδους έξοδα κατά προορισμό και για το λόγο αυτό λέγονται και «λογαριασμοί εξόδων κατά προορισμό».

2. Ο λογαριασμός 92 υποδιαιρείται σε πέντε υποχρεωτικούς δευτεροβάθμιους λογαριασμούς (92.00, 92.01, 92.02, 92.03 και 92.04), στους οποίους συγκεντρώνεται και παρακολουθείται το λειτουργικό κόστος των βασικών λειτουργιών της οικονομικής μονάδας, δηλαδή της λειτουργίας παραγωγής, της διοικητικής λειτουργίας, της λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως, της λειτουργίας διαθέσεως και της χρηματοοικονομικής λειτουργίας.

3. Στο λογαριασμό 92.00 «έξοδα λειτουργίας παραγωγής» συγκεντρώνεται το κόστος παραγωγής, εκτός από τα άμεσα υλικά, τα οποία είναι δυνατό να μεταφέρονται απευθείας στους οικείους υπολογαριασμούς κόστους παραγωγής του 93. Σε περίπτωση που η οικονομική μονάδα επιθυμεί τη συγκέντρωση στο λογαριασμό 92.00 και του κόστους των άμεσων υλικών, οι λογαριασμοί συγκεντρώσεως του κόστους κατά τμήματα περιλαμβάνουν και υπολογαριασμούς για τα άμεσα υλικά.Το κόστος της λειτουργίας παραγωγής περιλαμβάνει όλα τα έξοδα των λογαριασμών της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής που αφορούν τη λειτουργία αυτή, εκτός από τους τόκους και τα συναφή έξοδα που δεν κοστολογούνται και συνεπώς δε βαρύνουν το κόστος αποθεμάτων. Τα αποθέματα είναι απαλλαγμένα από τόκους και συναφή έξοδα. Το κόστος της λειτουργίας παραγωγής περιλαμβάνει και τα τυχόν υπολογιστικά έξοδα που αφορούν τη λειτουργία αυτή, τα οποία όμως δε βαρύνουν το κόστος παραγωγής των υπολογαριασμών του 93 για να αποφεύγεται η νόθευση του κόστους των αποθεμάτων με υπολογιστικά έξοδα.
Σύμφωνα με τα παραπάνω διαμορφώνονται οι ακόλουθες δύο μορφές συνθέσεως του κόστους της λειτουργίας παραγωγής:
α. Το συνολικό κόστος παραγωγής περιλαμβάνει τα εξής στοιχεία:
αα. Τα άμεσα και έμμεσα υλικά
αβ. Την άμεση εργασία
αγ. Τα άμεσα και έμμεσα γενικά βιομηχανικά έξοδα.
Η μορφή αυτή εξυπηρετεί τα τμήματα παραγωγής στα οποία βιομηχανοποιούνται πρώτες ύλες από τις οποίες συμπαράγονται περισσότερα από ένα προϊόντα, όπως π.χ. στο βαμβακελαιουργείο βιομηχανοποιείται ο βαμβακόσπορος και παράγονται το βαμβακέλαιο, η βαμβακόπιτα και το βαμβάκι.
β. Το συνολικό κόστος παραγωγής (όπως εμφανίζεται στους λογαριασμούς των κέντρων κόστους) περιλαμβάνει τα εξής στοιχεία:
βα. Τα έμμεσα υλικά
ββ. Την άμεση και έμμεση εργασία
βγ. Τα άμεσα και έμμεσα γενικά βιομηχανικά έξοδα.
Η μορφή αυτή εξυπηρετεί τα τμήματα παραγωγής στα οποία παράγονται προϊόντα για τα οποία τα άμεσα υλικά προσδιορίζονται επακριβώς και καταλογίζονται απευθείας στους λογαριασμούς παραγωγής (93).
Το κόστος της λειτουργίας παραγωγής, εκτός από τα υπολογιστικά έξοδα, καταλογίζεται στους ενδιάμεσους και τελικούς φορείς κόστους των υπολογαριασμών κόστους παραγωγής του 93. Τα υπολογιστικά έξοδα της λειτουργίας παραγωγής μεταφέρονται απευθείας στον οικείο υπολογαριασμό του 98.99 «αποτελέσματα χρήσεως».

4. Το γενικό κόστος αγορών ή κόστος προμηθειών ή κόστος εφοδιασμού αντιμετωπίζεται ως εξής:
-Στις βιομηχανικές, βιοτεχνικές και λοιπές οικονομικές μονάδες, στις οποίες λειτουργεί παραγωγή, βαρύνει το κόστος της λειτουργίας παραγωγής και τελικά το κόστος αποθεμάτων απογραφής και το κόστος πωλημένων.
- Στις εμπορικές και λοιπές οικονομικές μονάδες, στις οποίες δε λειτουργεί παραγωγή, βαρύνει τα μικτά αποτελέσματα.

5. Στο λογαριασμό 92.01 «έξοδα διοικητικής λειτουργίας» συγκεντρώνεται ολόκληρο το κόστος της διοικητικής λειτουργίας της οικονομικής μονάδας, το οποίο περιλαμβάνει όλα τα έξοδα των λογαριασμών της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής που αφορούν τη λειτουργία αυτή, πλην των τόκων και συναφών εξόδων, καθώς και τα τυχόν υπολογιστικά έξοδα που επίσης αφορούν τη λειτουργία αυτή.Ολόκληρο το κόστος της διοικητικής λειτουργίας βαρύνει τα μικτά αποτελέσματα και για το χρόνο αυτό μεταφέρεται στους οικείους υπολογαριασμούς του 98.99 «αποτελέσματα χρήσεως».

6. Στο λογαριασμό 92.02 «έξοδα λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως» συγκεντρώνεται το κόστος της λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως που αποδίδει έργο μακροχρόνιας αξιοποιήσεως, όπως π.χ. νέες μεθόδους παραγωγικής διαδικασίας, νέες ιδιοσυσκευές ή ευρεσιτεχνίες που θα αξιοποιηθούν.
Το κόστος της λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως, κατά το μέρος που αποδεικνύεται ότι αφορά πραγματική παραγωγή έργου μακροχρόνιας αξιοποιήσεως, μεταφέρεται στους οικείους υπολογαριασμούς κόστους ιδιοπαραγωγής παγίων του 93 και κατά το υπόλοιπο στους οικείους υπολογαριασμούς του 98.99 «αποτελέσματα χρήσεως».Το κόστος της λειτουργίας ερευνών και αναπτύξεως περιλαμβάνει όλα τα έξοδα των λογαριασμών της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής που αφορούν τη λειτουργία αυτή, εκτός από τους τόκους και τα συναφή έξοδα. Περιλαμβάνει επίσης τα υπολογιστικά έξοδα που αφορούν τη λειτουργία αυτή. Σχετικά με τα άμεσα υλικά ισχύουν και στην περίπτωση αυτή όσα καθορίζονται στην πιο πάνω περίπτ. 3 για το λογαριασμό 92.00.

7. Στο λογαριασμό 92.03 «έξοδα λειτουργίας διαθέσεως» συγκεντρώνεται ολόκληρο το κόστος της λειτουργίας διαθέσεως της οικονομικής μονάδας, στο οποίο περιλαμβάνονται όλα τα έξοδα των λογαριασμών της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής που αφορούν τη λειτουργία αυτή, εκτός από τους τόκους και τα συναφή έξοδα. Περιλαμβάνει επίσης και τα υπολογιστικά έξοδα που αφορούν τη λειτουργία αυτή.Από το κόστος της λειτουργίας διαθέσεως, τα άμεσα έξοδα πωλήσεων είναι στοιχεία διαμορφωτικά των μικτών αποτελεσμάτων και μεταφέρονται στον οικείο υπολογαριασμό (96.21) του 96. Το υπόλοιπο κόστος της λειτουργίας διαθέσεως βαρύνει τα μικτά αποτελέσματα και μεταφέρεται στους οικείους υπολογαριασμούς (98.99.01.02 και 98.99.01.04) του 98.99 «αποτελέσματα χρήσεως».

8. Στο λογαριασμό 92.04 «έξοδα χρηματοοικονομικής λειτουργίας» συγκεντρώνονται οι τόκοι και τα συναφή έξοδα των λειτουργιών παραγωγής, διοικητικής, ερευνών - αναπτύξεως και διαθέσεως. Το λοιπό κόστος της χρηματοοικονομικής λειτουργίας (κόστος λειτουργίας οικονομικής διευθύνσεως, λογιστηρίων, μηχανογραφήσεως και υπηρεσιών χρηματοδοτήσεων - ρευστοποιήσεως απαιτήσεων, κατά το μέρος που αφορά τη χρηματοοικονομική λειτουργία) συγκεντρώνεται και παρακολουθείται στο λογαριασμό 92.01 «έξοδα διοικητικής λειτουργίας» λόγω των δυσκολιών και πολλές φορές της αδυναμίας να διαχωριστεί το κόστος αυτό από το κόστος της διοικητικής λειτουργίας.
Οι οικονομικές μονάδες έχουν τη δυνατότητα να παρακολουθούν στο λογαριασμό 92.04 ολόκληρο το κόστος της χρηματοοικονομικής λειτουργίας, στην περίπτωση όμως αυτή οι τόκοι και τα συναφή έξοδα δανειακών κεφαλαίων, καθώς και τα τυχόν υπολογιστικά έξοδα (τόκοι ιδίων κεφαλαίων), πρέπει να συγκεντρώνονται και να παρακολουθούνται σε ιδιαίτερους υπολογαριασμούς του 92.04.
Το κόστος της χρηματοοικονομικής λειτουργίας, κατά το μέρος που δε βαρύνει τη λειτουργία διαθέσεως και τα χρηματοοικονομικά έσοδα, βαρύνει τα μικτά αποτελέσματα και μεταφέρεται στους οικείους υπολογαριασμούς του 98.99 «αποτελέσματα χρήσεως».

9. Κάτω από κάθε δευτεροβάθμιο λογαριασμό του 92, στον οποίο συγκεντρώνεται και παρακολουθείται το κόστος μιας από τις πέντε λειτουργίες της οικονομικής μονάδας, αναπτύσσονται οι λογαριασμοί των κέντρων ή θέσεων κόστους.
Τα κέντρα κόστους διαρθρώνονται, κατά κανόνα, με βάση τη διοικητική και οργανωτική ή τεχνολογική διάρθρωση της οικονομικής μονάδας. Σε πολλές περιπτώσεις δημιουργούνται λογαριασμοί κέντρων κόστους, οι οποίοι είναι ανεξάρτητοι από τη λειτουργική υποδιαίρεση της μονάδας, για να εξυπηρετούν ανάγκες της κοστολογήσεως, όπως π.χ. «έξοδα ταξιδευόντων υπαλλήλων» ή «έξοδα διευθυντικών στελεχών».
Τα κέντρα κόστους διακρίνονται σε κύρια και βοηθητικά. Σύμφωνα και με όσα καθορίζονται στην παρ. 5.1.403, κύρια κέντρα είναι εκείνα που το κόστος τους επιβαρύνει τους ενδιάμεσους ή τελικούς φορείς (προϊόντα ή υπηρεσίες), ενώ βοηθητικά κέντρα είναι εκείνα που το κόστος τους κατανέμεται σε κύρια ή σε άλλα βοηθητικά κέντρα.
Για κάθε κέντρο κόστους ανοίγεται αντίστοιχος λογαριασμός, ο οποίος παίρνει το όνομα του τμήματος που παρακολουθεί. Οι τελευταίες αναλύσεις κάθε λογαριασμού στον οποίο συγκεντρώνεται και παρακολουθείται το κόστος ενός κέντρου (π.χ. τμήματος) ταυτίζονται τουλάχιστο με τους πρωτοβάθμιους λογαριασμούς της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής. Στις αναλύσεις αυτές περιλαμβάνονται λογαριασμοί για τη συγκέντρωση του κόστους των βοηθητικών κέντρων, καθώς και για τη συγκέντρωση των τυχόν αναλώσεων υλικών και των υπολογιστικών εξόδων.
Για τη μεταφορά του λειτουργικό κόστους στους λογαριασμούς κόστους παραγωγής (93) ή στους λογαριασμούς μικτών αποτελεσμάτων (96) και αποτελεσμάτων χρήσεως (98.99) χρησιμοποιούνται αντίθετοι υπολογαριασμοί που ανοίγονται και λειτουργούν ως αναλυτικοί των λογαριασμών των κέντρων κόστους.
Με τη χρησιμοποίηση αντίθετων λογαριασμών εξυπηρετούνται ανάγκες της στατιστικής, η οποία, με τον τρόπο αυτό, εξασφαλίζει πληροφορίες απαραίτητες για τη λήψη των επιχειρηματικών αποφάσεων (όπως π.χ. συνολικό ετήσιο λειτουργικό κόστος κατά κέντρο) ή συγκρίσιμα στοιχεία.

Β. Τρόπος λειτουργίας
10. Ο λογαριασμός 92 χρεώνεται στις ακόλουθες περιπτώσεις, με πίστωση των λογαριασμών:
α. 90.06 με τα κονδύλια των κατ είδος οργανικών εξόδων, έπειτα από τη λογιστικοποίησή τους στη γενική λογιστική, ή, σε περίπτωση που ακολουθείται αντίστροφη πορεία ενημερώσεως, με τα εκκαθαρισμένα έξοδα που μεταφέρονται και καταχωρούνται στους οικείους λογαριασμούς της ομάδας 6 της γενικής λογιστικής.
β. 90.09 με τα κονδύλια των υπολογιστικών εξόδων, όταν για την ένταξή τους στην αναλυτική λογιστική δε χρησιμοποιείται ο λογαριασμός 97.00.
γ. 91.00, 91.01 και 91.05 με τα κονδύλια εξόδων που περνούν προηγούμενα από τους λογαριασμούς αυτούς προκειμένου να υποστούν ανακατάταξη ή άλλη επεξεργασία ή μερισμό.
δ. 91.06 με τα κονδύλια των προϋπολογιστικών εξόδων που ενσωματώνονται στο λειτουργικό κόστος υπολογιστικά.
ε. 92 με την αξία των παροχών και αντιπαροχών που γίνονται μεταξύ των τμημάτων, κύριων και βοηθητικών.
στ. 94 με την αξία των πρώτων υλών, βοηθητικών και λοιπών υλικών, καθώς και των ημιτελών προϊόντων, όταν δεν καταλογίζονται απευθείας στους λογαριασμούς φορέων κόστους παραγωγής (93).
ζ. 95 με τις θετικές αποκλίσεις του πρότυπου κόστους που προσδιορίζονται για τα στοιχεία κόστους των λογαριασμών κέντρων κόστους.
η. 97.00 με τα κονδύλια των υπολογιστικών εξόδων, όταν εντάσσονται στην αναλυτική λογιστική εκμεταλλεύσεως χωρίς τη χρησιμοποίηση του λογαριασμού 90.09.
θ. 97.10.01 με τα κονδύλια των πιστωτικών διαφορών των λογαριασμών των τμημάτων και των βοηθητικών υπηρεσιών, οι οποίες διαφορές κρίνεται ότι δεν είναι σκόπιμο ή δεν είναι δυνατό να μειώσουν το κόστος των φορέων, σύμφωνα με όσα καθορίζονται στην περίπτ. 1-ζ της παρ. 5.218.
ι. 97.10.06 με τα κονδύλια που προκύπτουν κατά την εφαρμογή των αρχών της ορθολογικής επιβαρύνσεως, όταν εξαιτίας της διακυμάνσεως του βαθμού απασχολήσεως οι διαφορές είναι θετικές (η απασχόληση υπερβαίνει την προγραμματισμένη).
ια. 99.01 με την αξία των υπηρεσιών που λαμβάνονται από άλλα κέντρα (π.χ. εργοστάσια) τα οποία τηρούν αυτοτελή αναλυτική λογιστική.

11. Ο λογαριασμός 92 πιστώνεται στις ακόλουθες περιπτώσεις, με χρέωση των λογαριασμών:
α. 92 κατά την κατανομή του κόστους των βοηθητικών τμημάτων ή κατά την αποτίμηση των παροχών και αντιπαροχών που γίνονται μεταξύ των τμημάτων.
β. 93 κατά τον καταλογισμό του κόστους των τμημάτων στους λογαριασμούς κόστους παραγωγής.
γ. 95 με τις αρνητικές αποκλίσεις του πρότυπου κόστους που προσδιορίζονται για τα στοιχεία κόστους των λογαριασμών κέντρων κόστους.
δ. 97.10.01 με τα κονδύλια των χρεωστικών διαφορών των λογαριασμών των τμημάτων και των βοηθητικών υπηρεσιών, για τις οποίες διαφορές κρίνεται ότι δεν είναι σκόπιμο ή δεν είναι δυνατό να ενσωματωθούν στο κόστος των φορέων σύμφωνα με όσα καθορίζονται στην περίπτ. 1-ζ της παρ. 5.218.
ε. 97.10.06 με τα κονδύλια που προκύπτουν κατά την εφαρμογή των αρχών της ορθολογικής επιβαρύνσεως, όταν εξαιτίας της διακυμάνσεως του βαθμού απασχολήσεως οι διαφορές είναι αρνητικές (η απασχόληση υπολείπεται από την προγραμματισμένη).
στ. 96 με τα άμεσα έξοδα πωλήσεων, τα οποία θεωρούνται διαμορφωτικά των μικτών αποτελεσμάτων.
ζ. 98.99 με το κόστος των λειτουργιών διοικήσεως, διαθέσεως, ερευνών - αναπτύξεως και χρηματοοικονομικής, το οποίο θεωρείται ότι βαρύνει τα μικτά αποτελέσματα και διαμορφώνει τα καθαρά αποτελέσματα χρήσεως.
η. 99.02 με την αξία των υπηρεσιών που παρέχονται σε άλλα κέντρα (π.χ. εργοστάσια ή υποκαταστήματα) τα οποία τηρούν αυτοτελή αναλυτική λογιστική.

12. Στο τέλος κάθε περιόδου λογισμού, έπειτα από τον προσδιορισμό των βραχύχρονων αποτελεσμάτων, ο λογαριασμός 92 εξισώνεται.

13. Το κόστος παραγωγής που σχηματίζεται στους υπολογαριασμούς του 92 μεταφέρεται πάντα στη χρέωση των υπολογαριασμών κόστους παραγωγής του 93 και όχι απευθείας στους λογαριασμούς αποθεμάτων του 94. Η αρχή αυτή ισχύει και στην περίπτωση κατά την οποία ένα κέντρο κόστους χρεώνεται με το συνολικό κόστος παραγωγής στο οποίο περιλαμβάνεται και το κόστος των άμεσων υλικών. Με την εφαρμογή της παραπάνω αρχής το συνολικό κόστος των υπολογαριασμών του 93 είναι ίσο με το συνολικό κόστος παραγωγής των προϊόντων ή υπηρεσιών της οικονομικής μονάδας, με το οποίο χρεώνονται οι αναλυτικοί λογαριασμοί αποθεμάτων του 94.

Πηγή http://www.gus.gr